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新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中債務(wù)重組變化的進(jìn)步性
根據(jù)舊準(zhǔn)則，債務(wù)重組是指?jìng)鶛?quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁決同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項(xiàng)。新準(zhǔn)則中將債務(wù)重組規(guī)定為在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁定作出讓步的事項(xiàng)。通過(guò)新的定義可以得出兩點(diǎn)信息：第一，新準(zhǔn)則認(rèn)為，在“債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下”，只有債權(quán)人讓步時(shí)，才能定義為債務(wù)重組。第二，新準(zhǔn)則的定義符合我國(guó)當(dāng)前實(shí)際情況。一般來(lái)說(shuō)，需要進(jìn)行債務(wù)重組的企業(yè)就是因?yàn)闆](méi)有能力如約履行償債義務(wù)，如果債權(quán)人不作適當(dāng)?shù)淖尣�，可能使瀕臨困境的企業(yè)雪上加霜，反而不利于我國(guó)經(jīng)濟(jì)的整體健康運(yùn)行。新準(zhǔn)則突出了債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的前提和債權(quán)人最終讓步的業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)。其優(yōu)點(diǎn)體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：一、引入公允價(jià)值計(jì)量屬性
(一)保證了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和有用性
第一，在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)和美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中比較側(cè)重于公允價(jià)值的應(yīng)用，以體現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。近幾年來(lái)，我國(guó)企業(yè)在國(guó)外的投融資活動(dòng)愈來(lái)愈多，而且國(guó)際上廣為提倡“國(guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)化”，為了同國(guó)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)規(guī)則和會(huì)計(jì)規(guī)則接軌，我國(guó)在制定會(huì)計(jì)規(guī)范時(shí)也應(yīng)該向國(guó)際準(zhǔn)則看齊。
第二，在我國(guó)，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)已有很大的發(fā)展，生產(chǎn)要素市場(chǎng)和資本市場(chǎng)也在不斷發(fā)展和完善，比如房地產(chǎn)交易市場(chǎng)在很多城市都很活躍，為資產(chǎn)評(píng)估中市場(chǎng)價(jià)格的取得提供了充分的資料。同時(shí)，我國(guó)證券市場(chǎng)的公眾投資者經(jīng)過(guò)十幾年的磨煉已趨于理性化，股票的市價(jià)在一定程度上反映了企業(yè)的價(jià)值，這樣資產(chǎn)或股票的公允價(jià)值就可以取得。因此，在新準(zhǔn)則中引入公允價(jià)值符合現(xiàn)實(shí)需要。
(二)合理反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況
以公允價(jià)值為計(jì)量基礎(chǔ)能合理反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，更有效反映收入和費(fèi)用的配比、尤其在通貨膨脹情況下有利于企業(yè)實(shí)物資本保全等，如僅僅因?yàn)楣蕛r(jià)值不易取得而放棄采用這一重要計(jì)量屬性，將不利于我國(guó)上市公司和資本市場(chǎng)的發(fā)展。
(三)實(shí)現(xiàn)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的回歸
公允價(jià)值的應(yīng)用實(shí)現(xiàn)了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的回歸，債務(wù)重組運(yùn)用了公允價(jià)值來(lái)計(jì)量，這與1998年制定的《債務(wù)重組準(zhǔn)則》中的規(guī)定趨同，由此產(chǎn)生的結(jié)果是，這一交換將產(chǎn)生利潤(rùn)。而此前采用的賬面價(jià)值計(jì)算法，基本不產(chǎn)生利潤(rùn)。并且，公允價(jià)值在新準(zhǔn)則中的應(yīng)用十分謹(jǐn)慎，不會(huì)導(dǎo)致濫用。與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則相比，我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系在確定公允價(jià)值的應(yīng)用范圍時(shí)，更充分地考慮了我國(guó)的國(guó)情，作了審慎的改進(jìn)。公允價(jià)值的運(yùn)用必須滿足一定的條件，比如在投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則中就明確規(guī)定采用公允價(jià)值模式計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足下列條件：一是投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)；二是企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值作出合理的估計(jì)。可見(jiàn)在投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則中，禁止含有較多假設(shè)的估值技術(shù)的應(yīng)用，并不是所有投資性房地產(chǎn)都可以采用公允價(jià)值。因此只要嚴(yán)格地按照準(zhǔn)則實(shí)施，公允價(jià)值就會(huì)真的做到公允。
二、新準(zhǔn)則更多體現(xiàn)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同
新的債務(wù)重組準(zhǔn)則中規(guī)定債務(wù)重組利得可以計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)作為債務(wù)人的上市公司而言，新的債務(wù)重組準(zhǔn)則意味著，一旦債權(quán)人讓步，上市公司獲得的利益將直接計(jì)入當(dāng)期收益，進(jìn)入利潤(rùn)表。債務(wù)重組確實(shí)有可能增加當(dāng)期利潤(rùn)，提高其每股收益。但這種做法體現(xiàn)了債務(wù)人與債權(quán)人之間會(huì)計(jì)處理的對(duì)稱性，實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同。
三、新準(zhǔn)則利于上市公司重組
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則詳細(xì)規(guī)定了可能產(chǎn)生損益(主要為利潤(rùn))的債務(wù)重組四大情況：債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與實(shí)際支付現(xiàn)金之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入當(dāng)期損益；債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入當(dāng)期損益等；也就是說(shuō)，債務(wù)重組利得計(jì)入當(dāng)期損益以后，上市公司可以因此而獲得利潤(rùn)。此前，2001年開(kāi)始實(shí)施的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將債務(wù)重組利得計(jì)入公司資本公積，不能產(chǎn)生利潤(rùn)。業(yè)內(nèi)專家指出，對(duì)于*ST及ST公司而言，不能幻想依靠債務(wù)重組獲益而摘帽、摘星。原因在于，上市公司摘帽、摘星的條件是扣除非經(jīng)常性損益后凈利潤(rùn)為正值。債務(wù)重組給上市公司帶來(lái)的利潤(rùn)，在實(shí)際會(huì)計(jì)操作時(shí)將計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入肯定是非經(jīng)常性損益。因此，會(huì)在摘帽、摘星時(shí)被扣除。
四、新準(zhǔn)則簡(jiǎn)化納稅調(diào)整
對(duì)于債務(wù)重組涉及的稅務(wù)處理，國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)了《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》(國(guó)家稅務(wù)總局令［2003］6號(hào))。新準(zhǔn)則的出臺(tái)，大大減少了會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理之間的差異，簡(jiǎn)化了債務(wù)重組業(yè)務(wù)的納稅調(diào)整，這無(wú)疑給稅務(wù)人員和企業(yè)會(huì)計(jì)人員帶來(lái)了方便。例如：以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)以及債務(wù)轉(zhuǎn)換為資本的方式清償債務(wù)，兩者的處理基本一致。新準(zhǔn)則規(guī)定，債務(wù)人以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)以及債務(wù)轉(zhuǎn)換為資本的方式清償債務(wù)，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與實(shí)際支付的現(xiàn)金之間的差額、與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額、與股份的公允價(jià)值之間的差額，分別確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入當(dāng)期損益；債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額、與接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額、與股份的公允價(jià)值之間的差額，分別確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計(jì)入當(dāng)期損益�！镀髽I(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》規(guī)定，以低于債務(wù)計(jì)稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)以及債務(wù)轉(zhuǎn)換為資本的方式償還債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的計(jì)稅成本與支付的現(xiàn)金金額，或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值(包括與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi))，或者債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價(jià)值的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組所得，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的計(jì)稅成本與收到的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值或者享有的股權(quán)的公允價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為當(dāng)期的債務(wù)重組損失，沖減應(yīng)納稅所得額。由此看出，以上述幾種方式清償債務(wù)，會(huì)計(jì)與稅法的處理基本一致。
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